Налог на прибыль повышение квалификации

Налог на прибыль: затраты на оплату курсов повышения квалификации сотрудников на территории зарубежных стран

Вопрос:

Какие условия существуют для включения в расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, затрат на оплату курсов повышения квалификации сотрудников на территории зарубежных стран? Каким требованиям должны отвечать указанные затраты?

Ответ:

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ расходами для целей налогообложения прибыли признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком, при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. К прочим расходам, связанным с производством и реализацией, согласно подпункту 23 пункта 1 статьи 264 НК РФ относятся расходы организации на подготовку и переподготовку кадров, состоящих в штате налогоплательщика, на договорной основе в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 264 НК РФ. К расходам налогоплательщика на подготовку и переподготовку кадров на договорной основе с образовательными учреждениями относятся расходы, связанные с подготовкой и переподготовкой (в том числе с повышением квалификации) кадров, в соответствии с договорами с такими учреждениями. Указанные расходы включаются в состав прочих расходов, при соблюдении следующих условий.

1) соответствующие услуги оказываются российскими образовательными учреждениями, получившими государственную аккредитацию (имеющими соответствующую лицензию), либо иностранными образовательными учреждениями, имеющими соответствующий статус. То есть при обучении работника в иностранном образовательном учреждении организации необходимо получить документ, в котором указано, что иностранная компания является образовательным учреждением в соответствии с законодательством, действующим в данном государстве. Заметим, что, для того чтобы учесть расходы на переподготовку кадров в налоговом учете организации, договор на обучение сотрудника должен быть заключен непосредственно между работодателем и образовательным учреждением, а не между обучающимся и этим учреждением;

2) подготовку (переподготовку) проходят работники налогоплательщика, состоящие в штате. Следует помнить, что в штате налогоплательщика могут состоять только те работники, с которыми заключены трудовые договора (контракты). Те лица, которые выполняют работы (оказывают услуги) только по договорам гражданско-правового характера, не могут считаться состоящими в штате организации. Следовательно, расходы на их обучение не уменьшают налогооблагаемую прибыль. Единственное исключение из этого правила сделано в отношении организаций, отвечающих за поддержание квалификации работников ядерных установок в соответствии с законодательством РФ (организаций, эксплуатирующих атомные электростанции);

3) программа подготовки (переподготовки) способствует повышению квалификации и более эффективному использованию подготавливаемого или переподготавливаемого специалиста в этой организации в рамках деятельности налогоплательщика. Для подтверждения производственной необходимости осуществления подготовки и повышения квалификации кадров организации следует утвердить соответствующий распорядительный документ (приказ) о проведении обучения с указанием причин и целей этого мероприятия. Как показывает практика, для включения затрат на обучение в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, желательно также иметь копию документа об окончании работником курса обучения.

Отметим, что не признаются расходами на подготовку и переподготовку кадров (не принимаются для целей налогообложения):

1) расходы, связанные с организацией развлечения, отдыха или лечения;

2) расходы, связанные с содержанием образовательных учреждений или оказанием им бесплатных услуг;

3) расходы, связанные с оплатой обучения в высших и средних специальных учебных заведениях работников при получении ими высшего и среднего специального образования.

Обращаем внимание, что, если расходы на оплату каких-либо дополнительных услуг указаны в документах отдельной строкой, их нельзя учесть при расчете налога на прибыль. Если же стоимость дополнительных услуг (питания, отдыха, развлечений и т.п.) не выделена в документах отдельной строкой, то они включаются в общую стоимость обучения и учитываются в целях налогообложения. Расходы организации на подготовку и переподготовку кадров, а также на повышение квалификации работников являются косвенными, причем они не нормируются. В связи с чем эти расходы принимаются при расчете налога на прибыль в полном объеме и без каких-либо ограничений (ст.318 НК РФ).

ЗАО «Объединенная Консалтинговая Группа»

Ответы на вопросы размещены в Справочно-правовой системе «Кодекс»

НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ ПОДГОТОВКИ, ПЕРЕПОДГОТОВКИ И ПОВЫШЕНИЯ КВАЛИФИКАЦИИ РАБОТНИКОВ БЮДЖЕТНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ

Работники организации согласно статье 197 Трудового кодекса имеют право на профессиональную подготовку, переподготовку и повышение квалификации, включая обучение новым профессиям и специальностям. Указанное право. Указанное право реализуется путем заключения дополнительного договора между работником и работодателем.

Особенности дополнительных договоров на подготовку, переподготовку и повышении квалификации были рассмотрены в статье: “ Подготовка, переподготовка и повышение квалификации работников бюджетного учреждения” . В настоящей статье рассмотрим особенности налогообложения.

    НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ

В случае, когда оплата обучения производится за счет внебюджетных средств, исчисление налога на прибыль является основной проблемой.

Согласно пп. 23 п. 1 статьи 264 Налогового кодекса (НК) расходы на подготовку и переподготовку кадров, состоящих в штате налогоплательщика, относятся к прочим расходам организации, не связанным с производством и реализацией.

При этом согласно п. 3 статьи 264 НК к расходам на подготовку и переподготовку кадров на договорной основе с образовательными учреждениями относятся расходы, связанные с подготовкой и переподготовкой (в том числе с повышением квалификации кадров), в соответствии с договорами с такими учреждениями.

Указанные расходы включаются в состав прочих расходов, если:

  • соответствующие услуги оказываются российскими образовательными учреждениями, получившими государственную аккредитацию (имеющими соответствующую лицензию), либо иностранными образовательными учреждениями, имеющими соответствующий статус;
  • подготовку (переподготовку) проходят работники налогоплательщика, состоящие в штате;
  • программа подготовки (переподготовки) способствует повышению квалификации и более эффективному использованию подготавливаемого или переподготавливаемого специалиста в этой организации в рамках деятельности налогоплательщика.

Не признаются расходами на подготовку и переподготовку кадров расходы, связанные с организацией развлечения, отдыха или лечения, а также расходы, связанные с содержанием образовательных учреждений или оказанием им бесплатных услуг, с оплатой обучения в высших и средних специальных учебных заведениях работников при получении ими высшего и среднего специального образования. Указанные расходы для целей налогообложения не принимаются.

Что касается расходов на участие работника в семинарах, то согласно пп. 14 и 15 п. 1 статьи 264 НК налоговая база по налогу на прибыль может быть снижена в части тех расходов, которые могут быть отнесены к информационным и (или) консультационным.

В состав расходов на оплату труда, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль согласно статье 255 НК, входят следующие расходы:

  • расходы на проезд к месту учебы и обратно (п. 13);
  • выплата средней заработной платы за время освобождения от работы при сокращенной рабочей неделе (п. 6), при обучении с отрывом от производства (п. 19).

При этом оплата дополнительно предоставляемого отпуска не уменьшает налогооблагаемую базу на основании п. 24 статьи 270 НК.

    “ЗАРПЛАТНЫЕ” НАЛОГИ

В соответствии с п. 3 статьи 217 и п. 1 статьи 238 НК все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных, в том числе, с возмещением расходов на повышение профессионального уровня работников, не включаются в налоговую базу по налогу на доходы физических лиц (НДФЛ) и единому социальному налогу (ЕСН).

Однако необходимо учесть следующее – обучение должно осуществляться по инициативе работодателя, в целях более эффективного выполнения работником трудовой функции, напрямую связанной с профессиональными обязанностями работника, бизнес-образование является общепринятой практикой.

Если вышеназванные условия не выполняются, то НДФЛ начислить придется, поскольку такие доходы будут считаться доходами работника, полученными в натуральной форме, а именно как оплата организацией обучения работника (пп. 1 п. 2 статьи 211 НК ).

Оплата ученических отпусков НДФЛ и ЕСН облагается. При представлении по инициативе работодателя дополнительных отпусков ЕСН не начисляется, поскольку такие отпуска не относятся к расходам, уменьшающим налоговую базу (п. 3 статьи 236 НК ). То же относится и к если оплата обучения работника производится за счет внебюджетных средств.

Не подлежит налогообложению НДФЛ и ЕСН стоимость высшего или среднего образования, получаемого физическими лицами:

  • в соответствии с Положением о целевой контрактной подготовке специалистов с высшим и средним профессиональным образованием из числа лиц, обучающихся за счет средств федерального бюджета и бюджетов субъектов РФ (утверждено Постановлением Правительства РФ от 19 сентября 1995 г. №942);
  • в порядке переподготовки, осуществляемой на основе государственного заказа, согласно Постановлению Правительства РФ от 13 сентября 1994 г. №1047 и Указу Президента РФ от 7 февраля 1995 г. №103 за счет средств федерального бюджета, бюджетов субъектов РФ и местных бюджетов.

    © Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на «Субсчет.ру: теория и практика бухгалтерского учета и налогообложения» при цитировании (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)

Семинары, курсы, бизнес-классы по теме «Налог на прибыль»

Представленные в данном разделе курсы повышения квалификации ИРСОТ специально разработаны для освещения последних изменений в правилах исчисления и уплаты налога на прибыль в 2018 году, в требованиях к документальному оформлению доходов и расходов для целей исчисления налога, новых подходов ФНС к признанию доходов и расходов и подобных вопросов.

Специальный акцент в семинарах по налогу на прибыль отведен подробному обсуждению нововведений законодательства и их практическому применению, привлечению внимания участников к неоднозначно трактуемым позициям законодательства.

К участию в семинарах, курсах и бизнес-классах приглашаются главные бухгалтеры и их заместители, бухгалтеры, экономисты, руководители налоговых служб и департаментов, налоговые консультанты.

Курсы повышения квалификации «Налог на прибыль для бухгалтеров (онлайн-курс)»

Бухгалтерский учет и налогообложение, открытая

Всего шесть онлайн-уроков — и вы будете знать и уметь самое важное, что необходимо для работы с налогом на прибыль:

— как определять налоговую базу по налогу на прибыль;

— порядок признания доходов и расходов;

— порядок исчисления и уплаты налога на прибыль;

— практику исчисления налога на прибыль и составления отчетности.

Материал курса учитывает актуальные изменения налогового законодательства.

Урок 1. Структура налога на прибыль организаций. Характеристика налогоплательщиков и объекта налогообложения

Урок 2. Доходы и расходы. Классификация, порядок признания доходов и расходов, связанных с реализацией

Урок 3. Порядок признания внереализационных доходов и расходов. Доходы и расходы, не учитываемые при исчислении налоговой базы

Урок 4. Порядок исчисления и уплаты налога на прибыль организаций

Урок 5. Принципы организации и ведения налогового учета. Налоговая учетная политика организации

Урок 6. Практика исчисления налога на прибыль организаций и составления отчетности

Также вы можете участвовать в наших бесплатных вебинарах по бухгалтерскому учету и налогообложению или смотреть видеозаписи по интересующим темам.

Тренер: Горбова Наталья Сергеевна

Даты проведения: (не указано)

Стоимость: От 7900 руб. (с человека)

Город: Москва
Тел.: (495) 660-06-17
Веб-сайт: http://school.kontur.ru

Мероприятие:
Курсы повышения квалификации «Налог на прибыль для бухгалтеров (онлайн-курс)» Подать заявку на участие можно:

    Позвонив по телефону:
    (495) 660-06-17

Обучение работников: как учесть расходы?

Высококвалифицированный персонал – залог успеха любой коммерческой организации. Поэтому неудивительно, что время от времени специалистов фирмы направляют на повышение квалификации, переподготовку, специальные курсы, семинары, обучают их вторым профессиям. В целях налогообложения учет подобных расходов возможен только при соблюдении специальных условий, выдвигаемых Налоговым кодексом РФ, а также ряда ограничений и обязательств, установленных Трудовым кодексом РФ.

Автор : С. Н. Зайцева

Классификация расходов на обучение

Трудовым законодательством установлено, что форму обучения сотрудников определяет работодатель. В частности, в ст. 196 ТК РФ сказано, что работодатель проводит профессиональную подготовку, переподготовку, повышение квалификации работников, обучение их вторым профессиям в организации, а при необходимости – в образовательных учреждениях начального, среднего, высшего профессионального и дополнительного образования на условиях и в порядке, которые определяются коллективным договором, соглашениями, трудовым договором.

В зависимости от того, какие цели стоят перед работником в процессе обучения – повысить свой профессиональный или образовательный уровень, – налогообложение будет иметь свои особенности. Поэтому, чтобы не допустить ошибок, необходимо четко разделить расходы на обучение – в этом нам помогут Закон об образовании[1], Положение о повышении квалификации специалистов[2] и Положение о порядке и условиях профессиональной переподготовки специалистов[3].

Так, если работник получает начальное, среднее, высшее образование, то повышается его образовательный уровень. Профессиональная подготовка работника не связана с получением какого-либо образования (например, среднего или высшего), а направлена на приобретение сотрудником навыков, необходимых для выполнения определенных работ (ст. 21 Закона об образовании). Переподготовка (переобучение) организуется для освоения работниками, уже имеющими какую-либо профессию, новых профессий с учетом потребностей конкретного производства (п. 7 Положения о повышении квалификации специалистов). Повышение квалификации – это дальнейшее обучение работника той же профессии в целях совершенствования профессиональных знаний, умений и навыков. Таким образом, в результате подготовки и переподготовки работник получает новую специальность (профессию), а в случае повышения квалификации – совершенствует свое мастерство по уже имеющейся специальности.

Далее рассмотрим налогообложение указанных расходов, а также их документальное оформление.

Расходы, связанные с подготовкой и переподготовкой кадров,

а также повышением квалификации работников

налог на прибыль. На основании пп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ расходы, связанные с подготовкой и переподготовкой кадров, а также с повышением квалификации работников, учитываются в целях налогообложения прибыли в полном объеме без каких-либо ограничений. Причем для их признания законодатели установили определенные условия.

У организации обязательно должен быть договор, заключенный с учебным заведением от своего имени. В нем следует указать вид обучения работника, а также какой документ он получит по окончании обучения. Обратите внимание: если договор будет заключен непосредственно между обучающимся и учебным заведением, то плата за обучение не может быть отнесена к расходам организации на подготовку и переподготовку кадров, а следовательно, учтена при расчете налога на прибыль.

Следующее условие, которое необходимо для признания налоговых расходов, – у образовательного учреждения должна быть государственная аккредитация либо лицензия на ведение образовательной деятельности, наличие которой имеет определяющее значение. Поэтому (во избежание споров с налоговыми органами) мы рекомендуем получить у образовательного учреждения ее ксерокопию и приложить к соответствующим первичным документам. Если учебное заведение имеет государственную аккредитацию, то оно вправе выдавать своим выпускникам документ государственного образца (Письмо МФ РФ № 04-02-03/29[4]).

Кроме того, программа обучения (изучаемые дисциплины) должна отвечать тем требованиям, которые обусловлены занимаемой должностью работника, повышающего свой профессиональный уровень, то есть способствовать более эффективному использованию подготавливаемого и переподготавливаемого специалиста. Обратите внимание: речь идет только о работниках, с которыми заключены трудовые договоры. Лица, выполняющие работы (оказывающие услуги) по договорам гражданско-правового характера, не могут считаться состоящими в штате организации.

Но как доказать производственную необходимость расходов на обучение и тот факт, что по окончании курса сотрудник стал работать лучше, эффективнее? Чтобы обезопасить себя от лишних объяснений перед проверяющими органами и подтвердить экономическую обоснованность расходов на обучение, помимо заключенного с образовательным учреждением договора необходимо иметь следующие документы:

– план (программу) обучения работников на текущий год, в котором должны быть указаны причины и цели подготовки кадров, а также перечислены лица, подлежащие обучению, занимаемые ими должности;

– приказ (распоряжение) руководителя о направлении работника на курсы по подготовке, переподготовке или повышения квалификации;

– акт приемки-передачи образовательных услуг. Кроме того, к акту желательно приложить копию документа, выданного образовательным учреждением по окончании обучения (диплома о профессиональной подготовке, свидетельства, удостоверения и т.д.).

Для целей налогообложения расходы на подготовку и переподготовку кадров относятся к косвенным (п. 1 ст. 318 НК РФ) и в полном объеме уменьшают доходы от производства и реализации того отчетного периода, в котором они были произведены (п. 2 ст. 318 НК РФ).

НДФЛ, ЕСН и взносы в Пенсионный фонд РФ. В соответствии с п. 3 ст. 217 гл. 23 «Налог на доходы физических лиц» и пп. 2 п. 1 ст. 238 гл. 24 «Единый социальный налог» НК РФ не подлежат налогообложению все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат физическим лицам (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), в том числе связанных с расходами на повышение профессионального уровня работников.

На основании ст. 164 ТК РФ компенсацией признаются денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей. Соответственно, оплата за счет организации профессионального обучения работников, осуществляемого по ее инициативе как на территории России, так и за рубежом, будет рассматриваться как компенсационная выплата, не подлежащая налогообложению.

Согласно Письму МФ РФ от 16.05.02 № 04-04-06/88, если обучение входит в программу подготовки кадров организации, осуществляется не по личной инициативе работников, а по решению организации, направляющей работников для повышения квалификации в связи с производственной необходимостью. то стоимость обучения (включая налог на добавленную стоимость) не включается в налогооблагаемую базу для исчисления налога на доходы физических лиц и, соответственно, единого социального налога.

Страховые взносы в ПФР на стоимость обучения также не начисляются, так как согласно ст. 10 Федерального закона № 167-ФЗ[5] база для их исчисления совпадает с базой по ЕСН.

Страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваниях. В соответствии с п. 10 Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в ФСС РФ[6], эти взносы не начисляются на компенсационные выплаты, установленные законодательством. Следовательно, если обучение сотрудника проводится по распоряжению руководителя в связи с производственной необходимостью, то страховые взносы на его оплату не производятся. В противном случае – обучение работника не связано с производственной необходимостью – их следует начислять.

Обучение связано с повышением

образовательного уровня

Налог на прибыль. В пункте 3 ст. 264 НК РФ оговорены те расходы на обучение, которые нельзя признать налоговыми. В частности, к ним относятся расходы, связанные с оплатой обучения в высших и средних специальных учебных заведениях работников при получении ими высшего и среднего специального образования. Данные затраты, по мнению налоговых органов, не относятся к компенсационным выплатам, так как они повышают образовательный уровень работника и не могут быть признаны расходами на профессиональную подготовку или повышение квалификации.

Налог на доходы физических лиц. В случае оплаты работодателями за своих работников стоимости обучения, направленного на повышение их образовательного уровня, указанные выплаты на основании пп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ (обучение в интересах налогоплательщика) учитываются у этих работников при определении налоговой базы, облагаемой НДФЛ по ставке 13% (ст. 224 НК РФ). Такие разъяснения даны налоговыми органами в письмах № 04-4-08/1-64-П758[7], № 04-1-06/561-У452[8]. Однако автор считает, что доводы налоговых органов достаточно спорные, и придерживается следующей точки зрения.

Включение стоимости обучения в налогооблагаемый доход работника зависит от того, в чьих интересах проводится это обучение: если работника – то оплата (полностью или частично) обучения, осуществляемая организацией, будет облагаться НДФЛ (как доходы, полученные в натуральной форме); если работодателя – то стоимость обучения не подлежит обложению этим видом налога, причем независимо от получаемого уровня образования (высшего, второго высшего или среднего). В большинстве случаев заинтересованность в получении среднего или высшего образования проявляет не только сам работник, но и работодатель, которому нужны образованные кадры и который в силу ст. 196 ТК РФ вправе направлять сотрудников на получение второй профессии, а при необходимости – среднего или высшего образования. Но все это должно быть специально оговорено в коллективном или трудовом договоре либо прописано в дополнительных соглашениях к этим договорам, а также издан приказ руководителя о направлении сотрудника на обучение. Поэтому если есть документы, подтверждающие, что сотрудник обучается по инициативе работодателя, то начислять НДФЛ не нужно. Кроме того, и некоторые арбитражные суды придерживаются такой же точки зрения (постановления ФАС СЗО от 19.06.03 № А13-7990/02-21, ФАС ЦО от 04.12.03 № А09-6421/03-14-13, ФАС ВСО от 15.05.03 № А19-18938/02-33-Ф02-1357/03-С1 и др.).

Следует также отметить, что если организация решит не начислять НДФЛ в этом случае, то при возникновении разногласий с налоговыми органами свою правоту ей, скорее всего, придется доказывать в суде.

Единый социальный налог и взносы на обязательное пенсионное страхование. Как уже было рассмотрено, на основании п. 3 ст. 264 НК РФ расходы по оплате работодателями стоимости обучения, связанного с повышением образовательного уровня работников, не учитываются в целях обложения налогом на прибыль, следовательно, они не облагаются и ЕСН (п. 3 ст. 236 НК РФ), а также на такие расходы не нужно начислять взносы в ПФР (п. 2 ст. 10 Федерального закона № 167-ФЗ).

Участие в семинарах

Налог на прибыль. Специализированные семинары (в том числе и зарубежные) – одна из форм повышения квалификации. Целью участия работника организации в любом семинаре по тем или иным проблемным вопросам является получение им новых знаний, навыков, умений, полезной информации, необходимых в процессе деятельности работника или организации в целом.

Чтобы учесть расходы на участие в семинаре в налоговом учете, бухгалтеру, прежде всего, нужно знать, какой семинар посетил работник – учебный или консультационный. Разобраться в этом поможет Письмо № 11-13/11112[9], применяемое в части определения и классификации услуг.

Как отмечается в письме, различие между семинаром, проводимым учебным (образовательным) заведением в процессе его образовательной деятельности, и так называемым консультационным семинаром состоит в том, что право на проведение первого из названных, в соответствии с Законом РФ «Об образовании», предоставлено организации, имеющей соответствующую лицензию. Кроме того, в силу ст. 26 и 27 указанного закона, по окончании обучения образовательным заведением выдается документ об образовании, форма которого определяется самим заведением (за исключением случаев обучения в учреждениях общеобразовательного и профессионального образования, по окончании которых выдается документ государственного образца).

Расходы на участие работника в учебном семинаре бухгалтер отразит в налоговом учете как расходы на подготовку и переподготовку кадров (пп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ) при соблюдении условий, перечисленных в начале статьи. Если же работник посетил семинар, организованный фирмой, у которой нет лицензии на ведение образовательной деятельности, то такие расходы будут учтены как консультационные услуги (пп. 15 п. 1 ст. 264 НК РФ).

НДФЛ, ЕСН и взносы в Пенсионный фонд РФ. Где бы ни проводился семинар – в России или за рубежом, – если работник участвовал в нем по решению работодателя с целью повышения профессионального уровня, то стоимость обучения не облагается НДФЛ, ЕСН и взносами в ПФР (п. 3 ст. 217, пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ, п. 2 ст. 10 Федерального закона № 167-ФЗ). Аналогичная позиция высказана и МФ РФ в Письме от 16.05.02 № 04-04-06/88.

Выездные семинары. В последнее время широкое распространение получили выездные семинары, организаторы которых кроме собственно услуг по обучению работников или консультаций оказывают дополнительные услуги развлекательного плана (например, экскурсии и т.п.). Их стоимость, в силу п. 3 ст. 264 НК РФ, включается в состав прочих расходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Кроме того, расходы на культурно-развлекательную программу во время семинаров, посещение музеев, театров, суточные сверх норм и т.п. нужно включить в налогооблагаемый доход работника (пп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ). ЕСН и взносы в ПФР на эти суммы начислять не нужно (п. 3 ст. 236 НК РФ).

Если выездной семинар проводится в России, то многие фирмы-организаторы выставляют счет на оплату только самой консультации или обучения, а проезд, проживание и питание работнику оплачивает предприятие-заказчик как командировочные расходы. Напомним, что для целей налогообложения расходы организации на командировки включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией (пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ).

В случае проведения семинара за границей, как правило, выставляется счет «без разбивки», то есть на общую стоимость услуг: консультации (или обучения), проживания, проезда, питания и культурной программы. Организация, отправившая на семинар своего работника, может включить в состав расходов всю сумму счета.

В сентябре 2004 г. директор ООО «Весна» направил главного бухгалтера в ИПБР на специальные курсы для получения аттестата профессионального бухгалтера. Расходы на обучение и аттестацию оплачивает ООО «Весна». За обучение было заплачено 15 000 руб. (без НДС). По окончании курсов за проведение экзамена с расчетного счета организации было перечислено 3 500 руб.

Организация относится к классу 09 профессионального риска (тариф на обязательное страхование от несчастных случаев – 1%).

В бухгалтерском учете ООО «Весна» были сделаны следующие проводки:

Налогообложение расходов на обучение работников

Есть профессии, где повышение квалификации и постоянное обновление знаний работниками является обязательным . Однако в большинстве случаев решение направить работника на обучение принимает работодатель. Какие налоги должна исчислить организация, оплачивая обучение сотрудника по той или иной программе? Как выбрать оптимальный с точки зрения налоговой нагрузки способ обучения? Ответы на эти и другие вопросы — в предлагаемой статье. См. приказы Минздрава России от 05.06.98 № 186 «О повышении квалификации специалистов со средним медицинским и фармацевтическим образованием» и Минтранса России от 22.06.98 № 75 «Об утверждении квалификационных требований к специалистам юридических лиц и индивидуальным предпринимателям, осуществляющим перевозки пассажиров и грузов автомобильным транспортом», постановление Правительства РФ от 13.09.94 № 1047 «Об организации переподготовки и повышения квалификации государственных служащих органов исполнительной власти», федеральные законы от 07.08.2001 № 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности» и от 29.04.99 № 80-ФЗ «О физической культуре и спорте в Российской Федерации». — Примеч. ред.

Фирма оплатила обучение сотрудника. Чтобы правильно отразить такие затраты и не ошибиться в исчислении налогов, важно четко определить, к какому виду относится обучение. И здесь нам поможет Закон РФ от 10.07.92 № 3266-1 «Об образовании» (далее — Закон № 3266-1). Как следует из его норм, основными критериями разграничения являются: цель обучения, статус образовательной организации, наличие у нее лицензии, аккредитации, выдает ли она по окончании учебы документ об образовании.

Различные программы обучения работников можно свести к трем основным:

  • обучение в форме консультаций и семинаров;
  • профессиональная переподготовка и повышение квалификации;
  • высшее (среднее специальное) образование за счет организации.

Эти виды обучения различаются по объему и уровню получаемых образовательных услуг. Кроме того, у организации возникают неодинаковые налоговые последствия.

Семинары и консультации

Сегодня такой вид обучения, как семинары и консультации, наиболее распространен. Обычно он осуществляется в форме краткосрочных лекций и консультативных семинаров. В ходе таких мероприятий работник получает необходимую информацию по конкретным вопросам.

Для организации семинаров и консультаций фирме не требуется лицензия на ведение образовательной деятельности. Поэтому подобное обучение может осуществлять любая организация. Для этого ей нужно заключить с предприятием, которое направило работника на обучение, договор возмездного оказания услуг.

По окончании консультационных семинаров организация получает счет-фактуру, акт об оказанных консультационных (информационных) услугах. Помимо этого ей может быть направлен отчет, раскрывающий предмет и суть консультаций. Если стоимость услуг достаточно велика, на отчет следует обратить особое внимание. В нем приводится перечень вопросов, которым была посвящена консультация (семинар). Но при этом в первичных документах не должно упоминаться, что работник проходил на семинаре обучение (то есть работник не получает никакого итогового документа). Услуги оказываются организации, а не ее работнику.

Налог на прибыль. Расходы на консультационные семинары (консультационные и информационные услуги) относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией. На это указывают подпункты 14 и 15 пункта 1 статьи 264 НК РФ.

Подтвердить и обосновать подобные расходы можно с помощью различных документов. Прежде всего это договор и акт об оказанных услугах. Кроме того, можно воспользоваться подробной программой семинара (консультаций) со списком лекторов и перечнем рассматриваемых ими вопросов, а также отчетом, предоставленным фирмой — организатором консультаций. Все документы должны свидетельствовать о том, что консультации соответствовали профилю деятельности организации.

Налог на добавленную стоимость. При реализации услуг, оказанных в форме консультаций, НДС уплачивается в общем порядке. Никаких льгот для такой деятельности Налоговый кодекс не предусматривает. Сумму «входного» НДС можно предъявить к вычету при выполнении требований, установленных статьями 171 и 172 Кодекса. А именно: после получения счета-фактуры и принятия к учету оказанных услуг.

Разумеется, организация, которая проводит подобные консультации (консультационные семинары), может не быть плательщиком налога. Например, она освобождена от уплаты НДС согласно статье 145 Кодекса или применяет упрощенную систему налогообложения. В таком случае консультации НДС не облагаются.

НДФЛ, ЕСН и взносы в Пенсионный фонд на стоимость консультационных услуг не начисляются. Это связано с тем, что услуги оказаны организации и работник дохода (выплаты) не получает.

Учебный центр «Вега» 4 мая 2006 года заключил с ЗАО «Альмера» договор на оказание консультационных услуг. Договором предусмотрено участие бухгалтера ЗАО «Альмера» 11 и 12 мая в семинаре «Новый порядок применения налоговых вычетов по НДС в 2006 году». Стоимость услуг по договору — 10 620 руб. (с учетом НДС 1620 руб.) оплачена авансом. После окончания семинара в бухгалтерию были представлены акт об оказанных услугах, счет-фактура и программа семинара.

В налоговом учете в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, ЗАО «Альмера» в мае 2006 года должно отразить расходы в сумме 9000 руб. В декларации по НДС за май 2006 года бухгалтеру надо включить 1620 руб. в общую сумму налогового вычета.

Повышение квалификации

Целью профессиональной подготовки (переподготовки) или повышения квалификации является ускоренное приобретение обучающимся навыков для выполнения определенной работы, грамотной эксплуатации нового производственного оборудования. В результате работник совершенствует и расширяет свои профессиональные знания, умения и навыки.

Отнести расходы на обучение к профессиональной переподготовке или повышению квалификации можно при наличии двух признаков. А именно:

  • если у образовательной организации есть лицензия;
  • если исходный образовательный уровень работника не изменяется, а по окончании обучения сотрудник получает итоговый документ (аттестат, удостоверение о повышении квалификации, свидетельство о присвоении более высокого разряда и т. п.).

Анализ налогового законодательства позволяет сделать вывод о том, что при отсутствии хотя бы одного из этих признаков обучение лучше оформить как получение фирмой консультационных или информационных услуг. Таким образом можно избежать налоговых рисков.

Налог на прибыль. В налоговом учете затраты на профессиональную подготовку, повышение квалификации и переподготовку кадров включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией. Об этом говорится в подпункте 23 пункта 1 статьи 264 НК РФ. Подобные расходы должны соответствовать обязательным требованиям, установленным статьей 252 Кодекса. То есть быть экономически обоснованны, документально подтверждены и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Но для признания в налоговом учете расходов на обучение установлены дополнительные условия. О них говорится в пункте 3 статьи 264 НК РФ.

Во-первых, необходимо подтвердить статус образовательного учреждения. У российского учреждения должна быть государственная аккредитация или лицензия на образовательную деятельность.

Отметим, что в тексте Налогового кодекса не делается различия между этими документами. Тем не менее надо учитывать следующее. Право на образовательную деятельность возникает у образовательного учреждения только с момента получения соответствующей лицензии и от наличия аккредитации не зависит. На это указывает пункт 6 статьи 33 Закона № 3266-1. А государственная аккредитация дает образовательному учреждению только право выдавать своим выпускникам документ государственного образца об окончании обучения. Поэтому обязательным условием признания расходов на обучение в целях налогообложения является именно наличие лицензии на ведение образовательной деятельности 2 .

Иностранное образовательное учреждение также должно подтвердить свой образовательный статус, как предписано законодательством, действующим в данном государстве. Обучение, подготовка и повышение квалификации российских граждан в иностранных образовательных учреждениях проводятся по прямым договорам. Они заключаются в соответствии с международными договорами России. Это установлено пунктом 3 статьи 57 Закона № 3266-1. Таким образом, для целей налогообложения важно, заключили между собой Россия и страна, в которой зарегистрировано иностранное образовательное учреждение, соответствующее международное соглашение или нет.

Во-вторых, работники, которых направили на обучение, должны состоять в штате организации. Исключение составляет персонал ядерных установок. Он может быть не включен в штат эксплуатирующих организаций, отвечающих за повышение квалификации таких работников. Если работник выполняет работу по гражданско-правовому договору, то расходы на переподготовку или повышение квалификации не уменьшают налогооблагаемую прибыль.

На практике часто возникает вопрос об обучении сотрудников, которые приняты на работу на условиях внешнего совместительства (ст. 98 ТК РФ). В такой ситуации нужно исходить из того, что существенным условием трудового договора является наименование должности, специальности, профессии с указанием квалификации согласно штатному расписанию организации (ст. 57 ТК РФ). Поэтому если в трудовом договоре с работником-совместителем будет указана его должность по штатному расписанию, он считается принятым в штат организации. А значит, при выполнении всех прочих условий расходы на его обучение учитываются при расчете налога на прибыль.

В-третьих, программа подготовки (переподготовки) должна способствовать повышению квалификации и более эффективному использованию специалистов в деятельности организации. Иными словами, любой вид обучения способствует приобретению или качественному изменению специальных навыков, которые работники будут применять на конкретном производстве или в управлении данным предприятием.

В-четвертых, после окончания обучения работнику выдается итоговый документ.

Обратите внимание: если работник повышает квалификацию по своей специальности, непосредственно необходимой предприятию, то признание в налоговом учете расходов на такой вид обучения сомнений не вызывает. Но если, к примеру, работники изучают иностранные языки за счет компании, то здесь появляется масса вопросов. Можно ли включить в состав прочих расходов затраты организации на такой вид обучения? Подробнее об этом — в рубрике «Дискуссионный зал».

Налоговое законодательство запрещает учитывать при определении налоговой базы по налогу на прибыль расходы организации, которые непосредственно не относятся к образовательному процессу. Такие расходы перечислены в пункте 3 статьи 264 Кодекса.

Так, не могут быть включены в состав расходов средства, направленные на содержание образовательных учреждений или на оказание им бесплатных услуг. Кроме того, не уменьшают налогооблагаемую прибыль расходы на развлечение, отдых или лечение. Если эти затраты выделены отдельной строкой в первичных документах, то они не учитываются в расходах на подготовку кадров. Но бухгалтерам зачастую нелегко отделить стоимость обучения от других сопутствующих услуг. Это связано с тем, что организаторы обучения выставляют один общий счет с итоговой стоимостью оказанных услуг. Можно ли в этом случае учесть всю сумму расходов при исчислении налога на прибыль? С позицией независимых экспертов и специалистов ФНС России по этой проблеме мы предлагаем ознакомиться в «Дискуссионном зале».

Какими документами можно подтвердить расходы на обучение работника
Производственную необходимость расходов на обучение сотрудника фирма может подтвердить:

  • планом или программой обучения работников на текущий год. В этих документах указываются цели, причины обучения, а также фамилии и должности работников, которые должны пройти обучение;
  • приказом (распоряжением) руководителя о направлении работника на обучение;
  • договором с образовательным учреждением, заключенным от имени предприятия. В нем отражаются такие сведения: программа обучения, форма (очная, заочная, очно-заочная), стоимость и срок обучения, характеристика итогового документа, выдаваемого по окончании обучения. К договору необходимо приложить ксерокопию лицензии учреждения на ведение образовательной деятельности;
  • копией документа об окончании обучения (сертификата, свидетельства, удостоверения и т. п.).

Налогом на добавленную стоимость не облагаются услуги в сфере образования, оказываемые некоммерческими образовательными организациями. Данная льгота предоставлена подпунктом 14 пункта 2 статьи 149 НК РФ. Она распространяется только на те услуги, которые указаны в лицензии на ведение образовательной деятельности организации, которая проводит обучение.

НДФЛ, ЕСН и взносы в Пенсионный фонд. Если затраты на повышение квалификации, подготовку и переподготовку кадров были произведены в интересах работодателя и по его инициативе и это подтверждается документами, то они не облагаются НДФЛ и ЕСН. Такой вывод позволяет сделать анализ статей 211, 217 и 238 НК РФ.

Доказательством заинтересованности работодателя являются следующие факты: обучение входит в программу подготовки (переподготовки) кадров организации, проводится по распоряжению руководителя и вызвано производственной необходимостью 3 .

Взносы на обязательное пенсионное страхование начисляются на те же выплаты, которые являются налоговой базой для исчисления ЕСН. Такая норма зафиксирована в пункте 2 статьи 10 Федерального закона от 15.12.2001 № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации». Соответственно, если оплата за обучение не включается в базу для исчисления ЕСН, страховые взносы в Пенсионный фонд также не начисляются.

А в тех случаях, когда обучение проводится в другом городе, учитываются не только затраты на обучение, но и командировочные расходы: оплата за проезд, наем жилого помещения и суточные.

Нередко организация оплачивает не только стоимость самого обучения. Некоторые программы повышения квалификации и переподготовки предполагают по окончании обучения проверку полученных знаний и сдачу итогового экзамена (теста). Тогда фирмы оплачивают еще и экзаменационный сбор. Порядок налогообложения таких затрат будет совершенно иным.

При расчете налога на прибыль стоимость экзамена можно включить в состав расходов, если эта сумма перечислена тому образовательному учреждению, с которым заключен договор.

Вместе с тем бывает, что обучение проводит одна организация, а оплата экзамена и сбор за допуск к нему перечисляются на счет другой организации, с которой предприятие не заключало договор на обучение сотрудника. Например, плата за переподготовку бухгалтера по программе «Профессиональный бухгалтер» перечисляется учебному центру, а оплата экзамена на получение аттестата — организации, которая проводит аттестацию, — «Институту профессиональных бухгалтеров» (с которым договор на обучение не заключался). Кроме того, бухгалтер может выполнять свои трудовые обязанности и без такого аттестата. Ведь получение этого документа законодательством о бухгалтерском учете не предусмотрено. В данной ситуации затраты на оплату экзамена для получения аттестата нельзя учесть в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль организации. Поэтому на эти затраты не должны начисляться ЕСН и взносы в Пенсионный фонд. Основанием служит пункт 3 статьи 236 НК РФ.

Однако сумма экзаменационного сбора включается в налогооблагаемый доход работника, и с нее организация обязана удержать НДФЛ. Это объясняется тем, что в получении такого аттестата заинтересована не фирма, а сам работник.

В марте 2006 года ООО «Порто» направило главного бухгалтера И.М. Петрову на курсы подготовки и аттестации профессиональных бухгалтеров. Обучение проводится в соответствии с программой по подготовке кадров ООО «Порто» на 2006 год. В приказе о направлении И.М. Петровой на курсы указано, что целью обучения является повышение профессионального уровня бухгалтера.

ООО «Порто» заключило с образовательным учреждением «Знание» договор от 1 марта 2006 года. Согласно договору организация перечислила за обучение бухгалтера 12 400 руб. (НДС не облагается). Дополнительно в апреле 2006 года ООО «Порто» перечислило на счет Института профессиональных бухгалтеров 2000 руб. за сдачу экзамена для получения аттестата.

После обучения на курсах и сдачи экзамена И.М. Петрова в мае 2006 года представила в бухгалтерию ООО «Порто» такие документы:

  • договор с образовательным учреждением «Знание»;
  • акт об оказании услуг;
  • копию лицензии образовательного учреждения;
  • копию аттестата.

В мае 2006 года для целей налогообложения ООО «Порто» включило в состав прочих расходов стоимость обучения бухгалтера — 12 400 руб. ЕСН и взносы в Пенсионный фонд на данную выплату не начисляются, НДФЛ не удерживается.

Кроме того, в мае из доходов И.М. Петровой был удержан НДФЛ в сумме 260 руб. (2000 руб.#13%) со стоимости экзаменационного сбора. ЕСН и взносы в Пенсионный фонд на эту сумму не начисляются, поскольку она не уменьшает налогооблагаемую прибыль ООО «Порто».

Получение высшего или среднего специального образования за счет фирмы

Как правило, на работу принимаются сотрудники с определенным уровнем образования. Но иногда предприятию выгоднее оплатить работнику получение высшего (второго высшего) или среднего специального образования. Причем договор с образовательным учреждением может заключить как предприятие, так и работник. Однако в любом случае подобные затраты не признаются расходами на подготовку кадров, поскольку изменяется образовательный уровень сотрудника. Поэтому они не уменьшают налогооблагаемую прибыль организации. Об этом говорится в подпункте 3 пункта 3 статьи 264 НК РФ. Следовательно, ЕСН и взносы в Пенсионный фонд с таких выплат в пользу работника не исчисляются. Основанием является пункт 3 статьи 236 Кодекса.

Кроме того, со стоимости обучения, оплаченного организацией за работника, надо удержать НДФЛ (подп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ).

Вместе с тем, если договор заключен от имени работника, он вправе воспользоваться социальным налоговым вычетом по НДФЛ. Это право предоставлено подпунктом 2 пункта 1 статьи 219 НК РФ. Для получения вычета необходимо выполнение двух условий.

Условие первое — у образовательного учреждения должны быть документы, подтверждающие его статус.

Условие второе — деньги за обучение в кассу образовательного учреждения работник должен внести лично. То есть платежные документы должны быть выписаны на его имя.

ООО «Импэкс» заключило с Государственным политехническим университетом договор о получении своим сотрудником второго высшего образования по специальности «инженер-электрик». Срок обучения — 3 года, стоимость обучения 60 000 руб. (НДС не облагается). Предположим, фирма авансом оплатила обучение полностью.

Стоимость такого вида обучения бухгалтер ООО «Импэкс» не может включить в состав прочих расходов для целей налогообложения прибыли (п. 3 ст. 264 НК РФ). А значит, ЕСН и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование на стоимость обучения также не начисляются (п. 3 ст. 236 НК РФ).

При выплате работнику заработной платы дополнительно был удержан НДФЛ в сумме 7800 руб. (60 000 руб. ? 13%) со стоимости обучения (с дохода, полученного в натуральной форме).

На практике вопрос, удерживать НДФЛ при оплате стоимости второго высшего (среднего специального) образования или нет, вызывает немало споров. Причина тому кроется в формулировке нормы подпункта 1 пункта 2 статьи 211 Кодекса. В этом подпункте указано, что к доходам в натуральной форме относится оплата обучения работника в его интересах. Но поскольку понятие «интерес работника» Налоговым кодексом не определено, возникают и разные его толкования.

Обратимся к позиции налоговой службы, изложенной в письме МНС России от 24.04.2002 № 04-4-08/1-64-П758. В нем сказано, что различаются понятия «повышение профессионального уровня» и «повышение уровня образования». Первый термин непосредственно связан со служебными обязанностями работника. Поэтому повышение профессионального уровня осуществляется в интересах работодателя, а не работника. В повышении же уровня образования в большей степени заинтересован сам сотрудник. А обучение в вузе, как следует из Закона № 3266-1, всегда имеет целью повышение уровня образования.

Соответственно со стоимости второго высшего (среднего специального) образования, оплаченного за работника, организация обязана удержать НДФЛ. В данном случае она является налоговым агентом и должна удержать налог при выплате сотруднику зарплаты или иных доходов в денежной форме. При этом общая сумма налога, которую удерживает организация, не может превышать 50% от суммы выплачиваемой зарплаты или иного денежного дохода работника. Это зафиксировано в пункте 4 статьи 226 НК РФ.

Отметим, что некоторые арбитражные суды придерживаются иной точки зрения 4 . По их мнению, если в получении работником высшего образования по конкретной специальности заинтересована именно организация, а не сам работник, то оплата обучения НДФЛ не облагается.

Если работник возмещает расходы на обучение

Каждый работодатель надеется, что после обучения сотрудники будут работать лучше и эффективнее. Однако работник в любой момент может уволиться. Как же в такой ситуации работодателю компенсировать средства, затраченные на обучение?

Ответ на этот вопрос дает Трудовой кодекс. В статье 249 предусмотрено, что работник в случае увольнения обязан возместить связанные с его обучением затраты, которые понес работодатель. Но работодателю необходимо предварительно заключить с сотрудником дополнительное соглашение к трудовому договору. В соглашении следует предусмотреть обязанность сотрудника отработать в организации определенное время после окончания учебы. Если же работник увольняется раньше установленного срока, он возмещает предприятию расходы по оплате его обучения.

Сумма полученного возмещения включается в налоговую базу по налогу на прибыль организации в качестве внереализационного дохода.

Воспользуемся условием примера 2. Перед направлением И.М. Петровой на курсы ООО «Порто» заключило с ней соглашение. По условиям этого соглашения И.М. Петрова обязана отработать в ООО «Порто» 1 год после прохождения обучения (предположим, что обучение завершилось 31 мая 2006 года). Соглашением также предусмотрено, что при увольнении без уважительных причин сотрудница обязана возместить расходы на обучение. Сумма возмещения определяется пропорционально числу полных и неполных неотработанных месяцев.

Предположим, что И.М. Петрова написала заявление об увольнении с 1 ноября 2006 года.

В октябре в бухгалтерском учете ООО «Порто» были сделаны такие записи:

Дебет 73 Кредит 91 субсчет «Прочие доходы»
— 9600 руб. [(12 400 руб. + 2000 руб.) ? 12 мес. ? 8 мес.)] — начислена компенсация стоимости обучения, которую должна возместить И.М. Петрова;

Дебет 70 Кредит 73
— 9600 руб. — удержана сумма возмещения из зарплаты И.М. Петровой за октябрь 2006 года на основании ее заявления.

При рассмотрении вопросов, связанных с различными видами обучения работников, можно выделить проблемные ситуации, которые требуют отдельного обсуждения.

Проблемная ситуация 1. Можно ли включить в расходы по налогу на прибыль затраты предприятия на изучение работниками иностранных языков?

Проблемная ситуация 2. Сотрудник направлен на семинар повышения квалификации в другую страну. Проживание в отеле по системе «Все включено». Организатор выставил единый счет. Как в этом случае учитывать расходы при исчислении налога на прибыль? Облагаются ли суммы оплаты такого обучения ЕСН и НДФЛ?

С комментариями и мнениями специалистов-практиков — аудиторов и представителей Федеральной налоговой службы России мы предлагаем ознакомиться в следующей статье.

Смотрите так же:  Риск и банкротство предприятия

Author: Advokat